Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs besteht kein verfassungsrechtlicher Anspruch auf vollumfängliche Geltendmachung aller Steuerberatungskosten. Die Abschaffung des Sonderausgabenabzugs für nicht einkünftebezogene Steuerberatungskosten ist daher nach Ansicht des Bundesfinanzhofs verfassungsgemäß.
In der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist geklärt, dass Aufwendungen, die der Steuerberater für die Übertragung der Ergebnisse der Gewinnermittlung in die Vordrucke der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von steuerpflichtigen Einkünften in Rechnung stellt (vgl. § 24 Abs. 1 Nr. 2 StBGebV), nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden können, da es sich bei der Pflicht zur Abgabe der Gewinnfeststellungserklärung (§ 181 Abs. 2 AO) nicht um eine betriebliche Verbindlichkeit der Gesellschaft, sondern um eine private Verpflichtung der Gesellschafter handelt.
Zweck der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Einkünften ist es, die der Einkommensbesteuerung dienenden Grundlagen, die mehrere Personen betreffen, gemeinsam und mit Wirkung für und gegen alle Beteiligten bindend festzustellen. Da die Einkommensteuer keine Betriebssteuer ist und daher die Abgabe der Einkommensteuererklärung auch nicht als betriebliche Verpflichtung angesehen werden kann, muss dies auch für die Verpflichtung zur Erstellung der Erklärung über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gelten. Deren Kosten sind daher -wie Steuerberatungskosten zur Erstellung der Einkommensteuererklärung (vgl. § 24 Abs. 1 Nr. 1 StBGebV)- nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig.
Es ist ebenfalls geklärt, dass Steuerberatungskosten dann als Betriebsausgaben -oder Werbungskosten- abzugsfähig sind, wenn und soweit sie im Zusammenhang mit der Ermittlung der Einkünfte bzw. des Gewinns stehen.
Betriebsausgaben sind Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Eine solche Veranlassung ist dann gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind.
Abziehbar sind demnach -wie auch im Streitfall geschehen- insbesondere die Kosten der Buchführung (vgl. §§ 33, 34 StBGebV) und der Erstellung des Jahresabschlusses in Form einer Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung (vgl. §§ 35, 39 StBGebV) oder die Erstellung der Einnahmenüberschussrechnung (vgl. §§ 25, 26 StBGebV), da es sich hierbei um eine betriebliche Verpflichtung der Gesellschaft handelt. Die vorgenannten Gebührentatbestände umfassen nicht nur die Ermittlung des steuerlichen Gewinns der Personengesellschaft, sondern auch die Ergebnisse des Sonderbetriebsvermögens und etwaiger Ergänzungsbilanzen.
Die von der GbR (hier: einer ärztlichen Gemeinschaftspraxis) vorliegend geltend gemachten Gesichtspunkte machen keine erneute Prüfung und Entscheidung der aufgeworfenen Rechtsfrage durch den Bundesfinanzhof erforderlich. Denn die Abschaffung des Sonderausgabenabzugs für dem privaten Bereich zuzuordnende Steuerberatungskosten nach § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG a.F. durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm (StSofortPG) vom 22.12 2005, führt -entgegen der Auffassung der GbR- weder dazu, dass die Grundlage für die oben dargestellte Rechtsprechung entfallen wäre, noch entsteht dadurch eine ausfüllungsbedürftige Regelungslücke.
Da der Sonderausgabenabzug für die als privat einzuordnenden Steuerberatungskosten nur die (zwangsläufige) gesetzliche Folge und nicht Grundlage der oben dargestellten Abgrenzung durch die Rechtsprechung war, ist die Abschaffung des Sonderausgabenabzugs durch das StSofortPG kein Gesichtspunkt, der eine erneute Befassung des Bundesfinanzhofs mit dieser Rechtsfrage erfordert. Denn nach § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG kommt ein Sonderausgabenabzug nur für Aufwendungen in Betracht, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind. Wenn die Steuerberatungskosten jedoch nach den unter II. 1.c dargestellten Grundsätzen der Rechtsprechung im Zusammenhang mit der Einkünfteerzielung stehen, sind sie von der Gesetzesänderung des § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG nicht betroffen und unter Beachtung des objektiven Nettoprinzips unverändert als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar.
Durch den Wegfall des Sonderausgabenabzugs und die damit verbundene Nichtabzugsfähigkeit von nicht einkünftebezogenen Steuerberatungskosten ist auch keine ausfüllungsbedürftige Regelungslücke entstanden.
Diese das subjektive Nettoprinzip betreffende Rechtsfrage hat der Bundesfinanzhof dahingehend entschieden, dass der Gesetzgeber dazu berechtigt war, den steuermindernden Abzug von außerhalb der Einkünfteerzielung anfallenden Steuerberatungskosten nicht mehr zuzulassen. Es besteht kein verfassungsrechtlicher Anspruch des Steuerpflichtigen, alle Steuerberatungskosten steuerlich geltend machen zu können.
Auch die weiteren von der GbR vorgebrachten Erwägungen enthalten keine neuen Gesichtspunkte, die eine erneute Prüfung der aufgeworfenen Rechtsfrage durch den Bundesfinanzhof erfordern. Die GbR macht geltend, die Gründung einer Praxisgemeinschaft diene der Betriebs- und Gewinnoptimierung, so dass auch die damit zwangsläufig einhergehenden Mehrkosten des Feststellungsverfahrens steuerlich berücksichtigungsfähig sein müssten. Die Durchführung eines der Einkommensteuerfestsetzung vorgelagerten gesonderten Gewinnfeststellungsverfahrens diene allein der Verwaltungsvereinfachung und die GbR werde durch die Nichtabzugsfähigkeit dieser Mehrkosten gegenüber anderen Steuerpflichtigen unangemessen benachteiligt.
Hierzu hat der Bundesfinanzhof bereits entschieden, dass die Pflicht zur Abgabe einer Feststellungserklärung zwar zwangsläufige Folge einer Beteiligung an einer Personengesellschaft ist. Aber auch wenn die Erklärungspflicht eine einkommensteuerlich relevante Erwerbssphäre voraussetzt, ist doch für die Beurteilung ihres Bestimmungsgrundes entscheidend, dass sie durch die Verpflichtung zur Zahlung der Einkommensteuer, d.h. einer die Privatsphäre des Steuerpflichtigen zuzuordnenden persönlichen Steuer veranlasst ist.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 28. Mai 2015 – VIII B 40/14
